依据在审计过程中的具体运用
●姜波 张波
《中华人民共和国审计法》（以下简称《审计法》）第三条对审计依据作了规定。《中华人民共和国审计法实施条例》（以下简称《审计法实施条例》）第四条对审计依据进行了解释:“审计机关依照审计法和本条例以及其它有关法律、法规规定的职责、权限和程序进行审计监督。审计机关以法律、法规和国家其它有关财政收支、财务收支的规定为审计评价和处理、处罚依据。”将审计依据一分为二:一是实施审计依据;一是实施评价和处理、处罚的依据。在实际审计过程中,运用依据的地方很多,做法也很多,本文试就审计过程中的依据运用谈点粗浅看法。
一、审计通知书中的依据运用
审计通知书是对被审计单位的书面通知,是审计组代表审计机关独立行使审计监督权的重要依据,是审计机关制发的带有行政命令性质的法律文书。它明确审计机关与被审计单位的权利和义务关系,内容之一就是实施审计依据。实际操作过程中,很多人是用“根据我局２０００年审计项目计划,决定派出审计组,对你单位１９９９年财务收支情况进行实地审计。”审计项目计划,是审计机关在一定时期内（年度）,对确定要实施的审计事项的具体安排作出的规划。对审计机关年度审计项目进行明确和规范,对被审计单位没有约束力。实施审计依据应统一到《审计法》、《审计法实施条例》以及其它有关山东审计２０００·６·20实务研究法律、法规。如对国有事业单位进行审计,就应当依据《审计法》第十九条:“审计机关对国家的事业组织的财务收支,进行审计监督。”对国有企业进行审计,就应当依据《审计法》第二十条:“审计机关对国有企业的资产、负债、损益,进行审计监督。”示范:根据《中华人民共和国审计法》第十九条和我局２０００年审计项目计划,决定派出审计组,对你单位１９９９年财务收支情况进行实地审计。根据被审单位性质和审计内容的不同,将实施审计依据对号入座。
二、实施审计依据≠编制审计方案的依据
审计方案,即实施审计的具体安排,是审计项目的具体化,具有可操作性。《审计机关审计方案编制准则》确定的审计方案内容之一即“编制审计方案的依据。”实际操作中,有的直接套用实施审计依据。笔者认为实施审计依据不等于编制审计方案的依据。原因是行使依据主体不同:行使实施审计依据主体是审计机关;行使编制审计方案依据主体是审计组。审计组的行为规范,是依据审计机关制定内部规范性文件来约束。审计组的职责:（一）制定审计方案。（二）实施审计,收集审计证明材料,编写审计工作底稿。（三）撰写审计报告。（四）将审计报告征求被审单位意见。（五）检查审计意见和审计决定的落实情况。（六）立卷归档。审计组职责的具体实施,都是依据审计机关制发审计准则来规范、指导。那么审计组编制审计方案的依据,只能是审计机关制发的审计项目计划。示范:根据我局２０００年审计项目计划和审前调查的有关情况,编制本审计方案。
三、下达审计意见书和审计决定的依据
审计机关制发审计意见书和审计决定的依据,审计署统一规范为《审计法》第四十条:“审计机关审定审计报告,对审计事项作出评价,出具审计意见书;对违反国家规定的财政收支、财务收支行为,需要依法给予处理、处罚的,在法定职权范围内作出审计决定或者向有关主管机关提出处理、处罚意见。”笔者认为,该条文是对审计程序的具体规定,明确了审计结束后审计机关以什么样的形式终结审计。但审计意见书和审计决定的具体内容是来自审计报告,是审计机关审定审计报告的结果。因此,出具审计意见书和作出审计决定的依据应当是审计报告。
四、审计评价、定性、处理、处罚的依据
《审计机关审计事项评价准则》中规定,对审计事项真实性的评价应列出相关会计准则的名称。会计准则是关于会计核算的规范,是会计单位进行确认、计量、记录和报告所必须遵循的标准和原则。对会计核算作出评价,只能依据会计准则。在实际操作中,有用《×××财务规划》、《×××财务制度》的现象,将会计准则与财务规则混为一团。
定性,是审计人员依照国家法律、法规以及其它有关规定,对审计发现问题的性质作出的结论。针对违纪违规问题性质、内容不同,定性依据也不相同,而且涉及法律、法规内容比较多、范围比较广。如对应缴未缴预算收入问题的定性,应区别两种情况:一是当事人知道或应当知道该收入应上缴。如罚没收入应上缴财政,逾期未交是违反《关于对行政性收费、罚没收入实行预算管理的规定》第六条,应以超过上缴期限来定性。二是当事人不知道该项收入应上缴或纳税。如某行政事业单位会计人员对税收知识了解不多,对房屋出租、处理“小轿车”等行为应当缴纳各项税收不知道。应依据《营业税暂行条例》、《房产税暂行条例》、《增值税若干问题的规定》中有关该项行为应当缴纳税收的规定来定性,而不能用该项税收上缴期限的条款来定性。对问题的定性,也有规律可寻。可分两步走:一是归类。把审计发现问题划分成若干个大类,如税收、罚没收入、乱收费、列支渠道不正确、超标准发放福利等。二是定位。将违纪违规行为与法律、法规条文逐一校对,找准位置。引用法律、法规条文应注意贴切和时效性。
处理、处罚依据比较好掌握。如对税收问题的处理应统一依据《税收征管法》的规定。对乱收费行为,应依据《价格法》和《价格违法行为行政处罚规定》。对没收违法所得的行政处罚可以依据《国务院关于违反财政法规处罚暂行规定》和其它法律、法规,而不能依据《审计法》,《审计法》对此未有规定。对违纪违规问题,其它法律、法规有处理、处罚规定,应当依据该规定作出审计决定,其它法律、法规没有规定的,可依据《审计法》。